De rechter die geen mens ontzag

Er was een zeker rechter in een stad, die God niet vreesde, en geen mens ontzag.
En er was een zekere weduwe in dezelfde stad, en zij kwam tot hem, zeggende: Doe mij recht tegen mijn wederpartij.
En hij wilde voor een langen tijd niet; maar daarna zeide hij bij zichzelven: Hoewel ik God niet vreze, en geen mens ontzie;
Nochtans, omdat deze weduwe mij moeilijk valt, zo zal ik haar recht doen, opdat zij niet eindelijk kome, en mij het hoofd breke.[1]

Na het verschijnen van het rapport over de toeslagenaffaire, bleek onder andere dat de menselijke maat had ontbroken bij het beoordelen van dossiers van toeslagouders, met ingrijpende en schrijnende gevolgen voor de betrokkenen. De laatste tijd zijn er meerdere uitspraken gepubliceerd, waarbij de menselijke maat naar de mening van de rechter door de belastingdienst niet of onvoldoende werd toegepast en door de rechter werd ingegrepen. In dit artikel zal een drietal uitspraken worden beschreven, waarin het rechtvaardigheidsbeginsel heeft geprevaleerd boven een letterlijke wetstoepassing.

Kan een 35%-aandeel in een woning als eigen woning kwalificeren?
Het arrest van de Hoge Raad d.d. 23 september 2022 betreft het al dan niet kwalificeren van een woningaandeel van 35% als eigen woning.[2] Belanghebbende was samen met zijn echtgenote, zwager en schoonzus onverdeeld eigenaar van een woning. Het aandeel van belanghebbende en zijn echtgenote bedroeg 35%. Belanghebbende gaf het 35%-aandeel als eigen woning aan in box-1. De belastingdienst was van mening, dat het 35%-aandeel niet als eigen woning kwalificeerde, omdat in artikel 3.111, lid 1, onderdeel a Wet IB 2001 als voorwaarde wordt gesteld dat de waardeverandering de belastingplichtige of zijn partner grotendeels (tenminste 50%) aangaat. Volgens de belastingdienst was dit niet het geval, omdat belanghebbende en zijn partner slechts een 35%-aandeel hadden. Rechtbank Den Haag[3] volgde de lijn van de belastingdienst. Hof Den Haag[4] stelde daarentegen vast dat de waardeontwikkeling van het 35%-aandeel in de woning, belanghebbende en zijn echtgenote volledig aangaat, zodat het 35%-aandeel in de woning bij belanghebbende en zijn echtgenote volledig als eigen woning kwalificeert. De Hoge Raad oordeelde als volgt: In een geval als dit, waarin de onroerende zaak slechts bouwkundig is gesplitst en de omvang van het door de betrokkenen bewoonde gedeelte niet afwijkt van hun aandeel in de onverdeelde eigendom, kan hun aandeel in de waardeontwikkeling van de gehele onroerende zaak in beginsel worden geacht overeen te komen met een volledig belang in de waardeontwikkeling van het door hen bewoonde gedeelte. In een dergelijk geval moet immers ervan worden uitgegaan dat aan de gedeelten van de onroerende zaak geen afzonderlijke waardeontwikkelingen kunnen worden toegerekend. De annotator van Vakstudie Nieuws schreef in diens aantekening: De uitkomst van deze procedure verheugt ons zeer. De Hoge Raad kijkt, omwille van de rechtvaardigheid, door de juridische werkelijkheid heen (…).

Is heffing van erfbelasting over een vergokte erfenis mogelijk?
Op 25 mei 2022 heeft Hof Den Haag[5] uitspraak gedaan in de navolgende zaak. Belanghebbende had een bijstandsuitkering. Zij aanvaardde beneficiair de nalatenschap van haar vader. Zij had al lange tijd geen contact meer gehad met haar vader en de nalatenschap werd afgewikkeld door een executeur. De executeur weigerde vervolgens de erfenis uit te betalen. Hij vergokte de volledige erfenis, verdween met de noorderzon en werd failliet verklaard. De curator gaf te kennen dat belanghebbende niets uit de failliete boedel van de executeur, en dus uit de nalatenschap van haar vader, zou ontvangen. Belanghebbende deed vervolgens geen aangifte erfbelasting, omdat zij niets had ontvangen. De belastingdienst legde een ambtshalve aanslag op voor een erfrechtelijke verkrijging van € 325.000. Rechtbank Den Haag[6] stelde zich hard op en was slechts bereid de erfrechtelijke verkrijging te verminderen tot € 282.069, waardoor de opgelegde aanslag werd verminderd tot € 40.144. Hof Den Haag oordeelde als volgt: Het Hof is van oordeel dat belanghebbende in ernstige mate wordt getroffen door de heffing van erfbelasting. De verschuldigde belasting ten bedrage van € 40.144 leidt in de situatie van belanghebbende tot een individuele en buitensporige last. (…) Naar het oordeel van het Hof past in dit geval daarom geen ander rechtsherstel dan vermindering van de aanslag tot een naar een belastbare verkrijging van nihil. De annotator van Vakstudie Nieuws schreef in diens aantekening: Wijzigingen in de samenstelling of omvang van de nalatenschap na het overlijden zijn niet relevant (HR 2 januari 1903, PW 9536). Toch heeft de inspecteur de vrijheid daarmee bij het vaststellen van de aanslag erfbelasting wel rekening te houden  op grond van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, met name het beginsel van materiële zorgvuldigheid en het evenredigheidsbeginsel. (...) Het hof vermindert de aanslag (…) naar onze mening terecht naar nihil. Er is simpelweg geen draagkrachtvermeerdering, geen profijt en geen buitenkans, zodat er geen rechtsgrond is voor de heffing. Het feit, dat belanghebbende een bijstandsuitkering genoot, maakte deze zaak extra schrijnend. De opgelegde aanslag erfbelasting was naar de letter van de wet weliswaar juist, maar Hof Den Haag betrok in het oordeel ook de rechtvaardigheid van de heffing van erfbelasting. Op grond hiervan concludeerde Hof Den Haag dat er geen ruimte is om erfbelasting te heffen als er buiten toedoen van de belastingplichtige geen sprake is van een vermogensvermeerdering.

Aftrekbaarheid van een periodieke gift bij een sterftekans kleiner dan 1%
Op 7 oktober 2022 heeft de Hoge Raad een voor de praktijk belangrijk arrest[7] gewezen over de aftrekbaarheid van periodieke giften die van twee levens afhankelijk zijn. Belanghebbende schonk eind 2011 samen met zijn echtgenote een periodieke gift van € 50.0000 per jaar aan stichting A, die een ANBI-status had. De schenking betrof een periode van vijf jaar en werd gedaan onder de voorwaarde dat de verplichting tot schenking zou vervallen na het overlijden van de langstlevende van belanghebbende en zijn echtgenote. De belastingdienst was van mening dat geen sprake is van een periodieke gift, omdat de sterftekans van belanghebbende en zijn echtgenote tezamen gedurende de duur van de verplichting tot het doen van de periodieke gift kleiner is dan 1% (namelijk 0,03%). Om van een periodieke uitkering te kunnen spreken, moet er actuarieel een kans bestaan van tenminste 1% dat degene van wiens leven de uitkering afhankelijk is, gedurende de uitkeringsduur overlijdt, en daarvan is naar de mening van de belastingdienst geen sprake. Rechtbank Zeeland-West-Brabant[8] stelde belanghebbende in het gelijk. Hof ’s-Hertogenbosch[9] oordeelde daarentegen dat geen sprake is van een periodieke gift, waardoor de gift niet volledig aftrekbaar is, maar slechts tot een maximum van 10% van het verzamelinkomen van belanghebbende en zijn echtgenote.[10] De Hoge Raad oordeelde in het arrest van 7 oktober 2022 dat de sterftekans van belanghebbende en zijn echtgenote niet relevant is en geeft daarmee een pragmatische uitleg aan de fiscale wetgeving met betrekking tot de aftrekbaarheid van periodieke giften: In overeenstemming met deze uit de wetsgeschiedenis blijkende strekking van artikel 6.38 Wet IB 2001 moet daarom ervan worden uitgegaan – zoals het middel met juistheid betoogt – dat wanneer is voldaan aan het in dat artikel gestelde vereiste met betrekking tot het aantal jaren, daarmee de aanwezigheid van een risico-element van wezenlijke betekenis is gegeven. Dit betekent dat in een dergelijk geval de constatering dat feitelijk de sterftekans lager is dan ongeveer een procent, niet aan aftrek als periodieke gift in de weg staat. De annotator van Vakstudie Nieuws geeft blijk van diens instemming met het arrest van de Hoge Raad door de verzuchting: Gelukkig is er dan nog de Hoge Raad.

Als de belastingdienst een mens niet ontziet
Hiervoor is een drietal voorbeelden gegeven van rechtszaken waarbij de rechter er aan te pas moest komen om tot een rechtvaardige belastingheffing te komen. De belastingdienst stelde zich in deze drie zaken formeel en hard op, waarbij het rechtvaardigheidsgevoel van de belanghebbenden danig op de proef werd gesteld. Bij het arrest over de eigenwoningregeling en het arrest over de periodieke giftenaftrek verloor de belastingdienst naar de mening van de Hoge Raad doel en strekking van de fiscale wetgeving uit het oog, waardoor geen sprake meer was van een rechtvaardige belastingheffing. Bij de uitspraak van Hof Den Haag over de vergokte erfenis van een bijstandsgerechtigde, welke situatie op zich al zeer schrijnend was, heeft de belastingdienst het financiële leed van belanghebbende extra vergroot door een aanslag erfbelasting op te leggen van meer dan € 40.000 voor een buiten toedoen van de belastingplichtige nooit ontvangen erfenis. Hof Den Haag verminderde de erfrechtelijke verkrijging tot nihil, omdat sprake was van een individuele en buitensporige last. In de hiervoor weergegeven zaken was sprake van een belastingdienst die een mens niet ontzag, maar het gerechtshof en de Hoge Raad hebben het rechtvaardigheidsbeginsel laten prevaleren boven een letterlijke en formele toepassing van de belastingwetgeving. Hierdoor resulteerde uiteindelijk een rechtvaardige belastingheffing. De Heere Jezus heeft in Lukas 6:31 als de Leraar ter gerechtigdheid het Bijbelse rechtvaardigheidsbeginsel als volgt verwoord: En gelijk gij wilt, dat u de mensen doen zullen, doet gij hun ook desgelijks. Door toepassing van dit beginsel zou de belastingdienst in de hiervoor weergegeven uitspraken de belanghebbenden waarschijnlijk meer hebben ontzien, zodat ingrijpen door de rechter niet nodig was geweest.