Zero toezicht dilemma

In dit artikel ga ik in op de vraag of de perceptie van de pakkans effect heeft op de bereidheid om zich te houden aan de fiscale regels. Daarbij maak ik een uitstapje naar de speltheorie.

1. Belastingplichtigen en toezicht

Het besef dat een moderne samenleving niet mogelijk is zonder belastingheffing is breed aanwezig. Uit allerlei onderzoek blijkt dan ook dat het merendeel van de belastingplichtigen vrijwillig willen voldoen aan hun fiscale verplichtingen.(1) Daarbij is wel van belang dat een samenleving de regels als rechtvaardig ervaart.(2) Niet enkel dit aspect is van belang. De bereidheid om te voldoen aan de fiscale regels daalt als het idee ontstaat dat anderen zich niet houden aan de fiscale regels en zich gedragen als free riders.(3) In de zin dat zij wel gebruik maken van publieke goederen maar niet bereid zijn om daar een bijdrage aan te leveren. In mijn bijdrage ga ik in op een ander aspect dat van belang is bij de mate waarin belastingplichtigen bereid zijn belasting te betalen, namelijk de perceptie waarin de toezichthouder daadwerkelijk toezicht uitoefent. Dit zal ik doen door een uitstapje te maken naar wat genoemd wordt de speltheorie.

2. Speltheorie

De speltheorie bestudeert de strategische interactie tussen ‘spelers’. Met behulp van modellen wordt geprobeerd de onderliggende interactie van ‘spelers’ die beslissingen nemen te begrijpen. De speltheorie veronderstelt dat mensen rationeel handelen en probeert zicht te krijgen op de afwegingen die worden gemaakt op basis van een beperkt aantal opties in een gegeven situatie. Daarbij kan gebruik worden gemaakt van kansberekening. Met een ‘spel’ wordt dan bedoeld een model van interactie tussen deelnemers die individueel beslissingen nemen. De deelnemers kunnen een beloning ontvangen die afhangt van hun eigen beslissing, maar ook die van anderen. Er kunnen verschillende typen modellen worden onderscheiden waarvan een bekend voorbeeld is het zogenoemde prisoners dilemma. (4)

Meestal luidt de formulering van het prisoners dilemma als volgt:

Er is een moord gepleegd. Twee gewapende mannen worden gepakt en het lijkt erop dat het de daders zijn, maar het bewijs ontbreekt. De verdachten worden apart in de cel gezet en kunnen niet met elkaar communiceren. De officier van justitie doet elke verdachte het volgende voorstel:

• Als jullie allebei blijven zwijgen, is er geen bewijs dat jullie een moord hebben begaan. Je krijgt dan alleen een geldboete wegens wapenbezit zonder vergunning.

• Als er één bekent (en bewijs levert dat beiden schuldig zijn) is de zaak wat betreft de moord rond. Degene die bekent zal ik laten gaan omdat hij goed heeft meegewerkt. Degene die niet bekent krijgt een levenslange gevangenisstraf.

• Als jullie allebei bekennen, krijgen jullie allebei een gevangenisstraf van vijf jaar.

De vraag is: wat kan een verdachte het beste doen? Kiezen voor een coöperatieve strategie (bekennen) of voor een niet-coöperatieve strategie (zwijgen)? (5)

De kern van het dilemma is dat het voor beide verdachten samen weliswaar beter is om te zwijgen, maar dat elke verdachte in de verleiding komt om alleen aan zijn eigen voordeel te denken. Bovendien kunnen ze niet met elkaar communiceren. Ongeacht wat de ander doet, is het voor elke verdachte beter om te bekennen. Immers: als de ander zou zwijgen, heeft bekennen het grootste voordeel (in plaats van een geldboete vrijspraak), en als de ander bekent, heeft bekennen ook het grootste voordeel (in plaats van levenslange gevangenisstraf 5 jaar). Zelfs wanneer de verdachten kunnen communiceren en vooraf afspreken te zwijgen, is het gunstig de ander te verraden en alsnog te bekennen. Onderstaande tabel geeft de gedachtegang van elk van de verdachten weer:

Het voornaamste kenmerk van dit spel is dat het een niet-nulsomspel is: de gezamenlijke straf is, afgezien van de geldboete, nul of levenslang. In het algemeen is het idee dat als men voorziet dat een dergelijke situatie met dezelfde partijen vaker zal voorkomen (repeated prisoner's dilemma), het beter is om samen te werken (en beide te zwijgen in het voorbeeld). Is de ontmoeting eenmalig of is het aantal spelronden beperkt, dan kan dit anders liggen.

Een tegenhanger van een niet-nulsomspel is uiteraard een nulsomspel. Dit is een spel waarbij de opbrengst een constante waarde heeft. Als een speler wint, moeten de andere spelers evenveel verliezen: er is maar 1 buit te verdelen. Een voorbeeld is de schaakpartij, deze kan op drie manieren eindigen: 1-0, ½-½, of 0-1; in alle gevallen is de som van de scores gelijk. (6) In het volgende onderdeel zal ik toelichten dat belastingplichtigen zich kunnen gedragen als spelers aan een nulsomspel als de perceptie is dat het toezicht door de belastingdienst afwezig is.

3. Zero toezicht dilemma

Het zero toezicht dilemma zal ik toelichten aan de hand van een voorbeeld waarbij slechts twee marktpartijen opereren op één markt. Het betreft een nulsomspel omdat de omvang van de markt gelijk blijft. Als het aandeel van de één groeit, dan gaat dat ten koste van de ander. Om het zero toezicht dilemma te demonstreren ga ik uit van een aantal aannames:

• Allereerst opereren partijen op wat wordt genoemd een transparante markt. Dit is een markt waarbij alle vragers en aanbieders op de hoogte zijn van de hoeveelheid die wordt verhandeld en tegen welke prijs. De deelnemers beschikken over alle relevante informatie. Dat betekent bijvoorbeeld dat het een ondernemer ogenblikkelijk duidelijk is welk tarief voor de omzetbelasting zijn concurrent berekend en of er een vrijstelling wordt toegepast.
• Marktpartijen hebben de perceptie dat toezicht door de belastingdienst ontbreekt. Dat hoeft niet te betekenen dat toezicht afwezig is. Het gaat erom dat zij opereren op de markt met de gedachte dat de belastingdienst geen controles uitoefent en de pakkans dan ook afwezig is.
• In het voorbeeld opereren twee ondernemers op één markt, namelijk ik en de ander.
• Het product dat wij verkopen valt volgens de fiscale regels onder het algemene btw-tarief van 21%.
• Degene die het verlaagde tarief van 9% in rekening brengt trekt de meeste klanten en behaalt de grootste winst. Verondersteld wordt dat er maar twee mogelijkheden zijn, namelijk het algemene tarief van 21% en het verlaagde tarief van 9%.

De kern van het dilemma is dat voor beide partijen de regels duidelijk zijn (tarief is 21%) en dat zij zich daar ook in beginsel aan willen houden maar dat een voordeel is te behalen in de vorm van een groter marktaandeel als zij de fiscale regel terzijde schuiven. In de start positie zullen zij beide zich aan de regel willen houden en de situatie kan dan ook als volgt worden weergegeven met een *:

In deze situatie heeft geen van beide partijen een voordeel en de concurrentiepositie is gelijk. Het wordt nu voor mij echter aantrekkelijk om ogenblikkelijk het verlaagde tarief in rekening te brengen om zo het grootste marktaandeel te bemachtigen. De situatie is dan als volgt:

De ander verkoopt nu een product voor een hogere prijs en verliest snel marktaandeel en is dus ook gedwongen om te volgen. De situatie is dan als volgt.

De eindsituatie is dat beide partijen het verlaagde tarief in rekening brengen. Deze simulatie wijst erop dat als de perceptie is dat toezicht afwezig is en marktdeelnemers beschikken over alle relevante informatie uiteindelijk vanuit fiscaal oogpunt het laagste punt wordt bereikt.

4. Conclusies

In het zero toezicht dilemma staat centraal de perceptie dat toezicht afwezig is en de pakkans dan ook nul is als de fiscale regels niet worden nageleefd. Uit allerlei studies blijkt dat niet enkel economische motieven van belang zijn bij het gedrag van belastingplichtigen. (7) Zo bekeken is het zero toezicht dilemma een incomplete weergave van het daadwerkelijk gedrag van belastingplichtigen. In dit artikel wil ik echter aandacht vragen voor de modellen uit de speltheorie waarmee het gedrag van belastingplichtigen is te voorspellen. Een belangrijke factor die volgens de speltheorie het gedrag van belastingplichtigen bepaalt, is de perceptie van de pakkans. Uit de Fiscale Monitor (8) van 2018 blijkt dat deze door 50% van de belastingplichtigen als zeer groot, 32% neutraal en 18% (zeer) klein wordt ingeschat. (9) Dat bijna 1 op de 5 de pakkans als (zeer) klein inschat is dan ook zorgwekkend vanuit de speltheorie bekeken. Het zero toezicht dilemma ondersteunt de gedachte dat het voor een toezichthouder belangrijk is te zorgen dat de perceptie van de pakkans hoog is.

(1) R.H. Happé, Fiscale ethiek voor multinationals, WFR 2015/938; E. Kirchler, The economic psychology of tax behaviour, Cambridge: Cambridge University Press 2007, p. 167. (2) S. Goslinga, M. Siglé, L. van der Hel, Het meten van effecten van de handhaving door de belastingdienst, Tijdschrift voor toezicht, 2016(7)(3), blz. 17. (3) W. Poundstone, Prisoners dilemma, New York: Anchor Books 1992, p. 127. (4) Zie voor de geschiedenis van het prisoners dillemma, hoofdstuk 1 in W. Poundstone (1992) en hoofdstuk 6 voor de uitwerking, zie de hoofdstukken 10 t/m 13 voor de verschillende andere vormen van games. (5) Zie voor voorbeelden https://nl.wikipedia.org/wiki/Prisoner%27s_dilemma (geraadpleegd 21 januari 2019). (6) Zie W. Poundstone (1992), hoofdstuk 3. (7) Zie onder meer H.A.P. Pols, De effectiviteit van horizontaal belastingtoezicht, Rotterdam, Erasmus universiteit 2015 (diss.), blz. 340 over de economische en psychologische motieven van fiscale regelnaleving. (8) De Fiscale Monitor meet sinds 1994 o.a. percepties en gerapporteerd gedrag van belastingplichtigen, zie https://www.fiscalemonitor.nl/ (9) Deze percentages zijn een gemiddelde voor ondernemers, particulieren en de inschatting door fiscale dienstverleners.