In de Rubriek Rechtspraak nemen we, zoals altijd, een interessante, fiscale uitspraak onder de loep. Zoals beloofd in de vorige editie zou er een vervolg komen over de op handen zijnde spoedreparatiemaatregelen in de Wet vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969), en voilà: daar is ie! De spreekwoordelijke kogel is door de kerk, want het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ EU) heeft uitspraak gedaan in de zaak. Om te voorkomen dat ik nodeloos in herhaling val, zal ik waar nodig verwijzen naar mijn vorige artikel.(1)
Hoe was het ook weer?
De centrale zaak in deze editie van Rechtspraak is HvJ EU C-398/16, waarin de vraag was of belanghebbende X wel of geen renteaftrek kon krijgen op de lening. Voor degenen die met enige regelmaat het fiscale nieuws hebben gevolgen, dan wel voor degenen die trouwe lezer van deze Circulaire-rubriek zijn, zal deze zaak (vrijwel) geen geheimen meer hebben. Voor de zekerheid echter wel een korte schets van de (fiscale) situatie:
In geding was of belanghebbende X, een naar Nederlands recht opgerichte vennootschap, de rente op een lening van een Zweedse vennootschap in aftrek kon brengen op haar aangifte voor de vennootschapsbelasting.(2) X had een kapitaalstorting in een door haar opgerichte Italiaanse BV gedaan; deze werd storting werd gefinancierd door de Zweedse vennootschap. Op grond van art. 10a Wet Vpb 1969 is dit geweigerd door de Belastingdienst, waarna deze vervolgens een navorderingsaanslag heeft opgelegd aan X.(3) Vervolgens is X in beroep gegaan en stelde dat de rente wel in aftrek genomen had kunnen worden, indien er een fiscale eenheid gevormd was tussen X en de Italiaanse BV. Deze fiscale eenheid is haar echter onthouden op grond van Nederlandse wetgeving, hetgeen volgens X in strijd was met de vrijheid van vestiging.(4)
Uiteindelijk is deze zaak voorgelegd aan de Hoge Raad, maar deze kon geen harde beslissing nemen. Daarom heeft de Hoge Raad het HvJ EU verzocht uitspraak te doen en een zogenaamde prejudiciële vraag aan het Hof gesteld.(5) Hierop is dus recentelijk antwoord gegeven.
Het oordeel
In de vorige editie van Rechtspraak is de visie van Advocaat-Generaal Campos Sanchéz-Bordona uitvoerig besproken.(6) Deze stelde dat het fiscale eenheidsregime in de Wet Vpb 1969 in strijd was met de vrijheid van vestiging uit het VWEU en dat de voordelen van de fiscale eenheid niet onthouden mogen worden aan buitenlandse vennootschapen die niet kwalificeren voor een fiscale eenheid. De prejudiciële vraag van de Hoge Raad werd bevestigend beantwoord: het Nederlandse fiscale eenheidsregime is in strijd met art. 49 VWEU. In navolging op de AG heeft het HvJ EU op 22 februari jl. antwoord gegeven op deze prejudiciële vraag.(7) Mede op grond van de arresten Groupe Steria en X Holding is het HvJ EU tot de conclusie gekomen dat art. 49 VWEU […] de nationale wetgeving in de weg staat. Hiervoor heeft het HvJ een vergelijking gemaakt tussen enerzijds vennootschappen die wel een fiscale eenheid hebben gevormd en buitenlandse vennootschappen die deze niet hebben kunnen vormen. De fiscale behandeling van beide partijen is aanzienlijk anders en buitenlandse vennootschappen wordt de voordelen van een fiscale eenheid onthouden. Aangezien er geen objectieve rechtvaardigheidsgrond voor deze behandeling is, (n.b. het argument van Staatssecretaris Wiebes dat misbruik bestreden wordt, wordt in casu door het HvJ EU niet als rechtvaardigheidsgrond gezien) is de conclusie dat het fiscale eenheidsregime ex art. 15 Wet Vpb 1969 in strijd is met de vrijheid van vestiging van art. 49 VWEU.
Spoedreparaties in de Wet Vpb 1969
Enige maanden geleden, na de uitspraak van Advocaat-Generaal Campos Sanchéz-Bordona, waren de aangekondigde spoedreparatiemaatregelen slechts een gevalletje “just-in-case”. Nu het HvJ EU uitspraak heeft gedaan in deze zaak is het echter zeer waarschijnlijk dat deze maatregelen daadwerkelijk genomen zullen worden. In een kamerbrief van oud-Staatssecretaris van Financiën Eric Wiebes is gesteld dat de wetsbepalingen in de Wet Vpb 1969 en Wet DB 1965 die zien op de fiscale eenheid aangepast moeten worden “als ware er geen fiscale eenheid”.(8) Maar wat betekent deze zinsnede concreet? En is dat wel de juiste benadering?
Laat ik dit aan de hand van een kleine casus met betrekking tot art. 10a Wet Vpb 1969 illustreren: A en B zijn Nederlandse besloten vennootschappen en besluiten op grond van art. 15 Wet Vpb 1969 een fiscale eenheid te vormen. Vervolgens is er GmBH C(9) die een fiscale eenheid wil aangaan met BV D. Dit is niet toegestaan, omdat één van de vereisten uit art. 15 Wet Vpb 1969 is dat beide vennootschappen in Nederland gevestigd moeten zijn. Stel dat BV B een lening verstrekt aan BV A om een vennootschap op te kopen. Bij een fiscale eenheid geldt dat de betrokken vennootschappen als één belastingplichtige behandeld worden, dit betekent dat vermogenstransacties tussen BV A en BV B niet zichtbaar zijn.
Er kan dus vrij met vermogen geschoven worden en aan de renteaftrekbeperking van art. 10a Wet Vpb 1969 kom je dus niet toe. Op het niveau van de BV zelf kan BV A de betaalde rente aan B aftrekken. Op het niveau van de fiscale eenheid zijn geen verschillen te zien. Stel nu dat GmbH C om eenzelfde reden een lening verstrekt aan BV D, mag BV D de rente op deze lening dan aftrekken? Het antwoord hierop luidt nee: in dit geval kom je toe aan de renteaftrekbeperking van art. 10a lid 1 sub c Wet Vpb 1969 juncto art. 10a lid 4 Wet Vpb 1969. De rente op de lening mag op grond van dit artikel niet door BV D in aftrek genomen worden.
Door het invoeren van de spoedreparatiemaatregelen wijzigen er een aantal wetsbepalingen, waaronder art. 10a Wet Vpb 1969.(10) Voor bovenstaande casus heeft dat gevolgen op het gebied van de fiscale eenheid. Door de Wet Vpb 1969 aan te passen als ware er geen fiscale eenheid wordt weliswaar cherry picking als gevolg van het arrest van het HvJ EU voorkomen, maar binnenlandse belastingplichtigen die wél een fiscale eenheid gevormd hebben, worden hierdoor ook benadeeld.(11) “Als ware er geen fiscale eenheid” betekent namelijk dat de fiscale eenheid ex. art. 15 Wet Vpb 1969 de voordelen ten aanzien van bijvoorbeeld art. 10a Wet Vpb 1969 onthouden wordt. In bovenstaande casus zal dit betekenen dat BV A en B op eenzelfde wijze behandeld zullen gaan worden als GmbH C en BV D.
Is dat een juiste benadering? Uiteraard is het zo dat voorkomen wordt dat buitenlandse vennootschappen zich selectief gaan beroepen op voordelen die men in de fiscale eenheid krijgt. Echter wordt vrijwel het volledige fiscale eenheidsregime buiten spel gezet door deze spoedmaatregelen: belangrijke voordelen voor een fiscale eenheid worden nu ook weggenomen. Dit maakt mijns inziens de fiscale eenheid in de Wet Vpb 1969 een stuk minder aantrekkelijk; wat is in dit geval nog de toegevoegde waarde van de fiscale eenheid? Mogelijk gaat het besluit tot spoedreparaties gevolgen hebben voor het (inter)nationale vestigingsklimaat van Nederland en dat is denk ik ook niet helemaal de bedoeling. Ik sluit mij daarom graag aan bij de redenering van dhr. Essers dat de spoedmaatregelen nog eens goed geëvalueerd moeten worden en dat de mogelijkheden voor een grensoverschrijdende fiscale eenheid ook eens onder loep genomen moeten worden.(12) Uiteraard zal dit ook tot de nodige uitvoeringsproblemen leiden, maar het is naar mijn idee wel een reële optie. Het lijkt mij dan ook verstandig om niet direct tot spoedreparaties over te gaan, maar ook eens alternatieven hiervoor te bekijken.
Afsluitend woord
Het bestrijden van belastingontwijking is de laatste jaren een hot topic binnen ons vakgebied. Grondslaguitholling en cherry picking zijn uit den boze en juist dat is waar het in deze editie van Rechtspraak om draaide. Ik heb hopelijk de materie correct en duidelijk uiteengezet om zo een beter beeld te kunnen geven van de problematiek voor de Nederlandse vennootschapsbelasting die de uitspraak van het HvJ EU weg zich heeft meegebracht. Uiteraard is het makkelijk om te roepen van de zijlijn en de spoedreparatiemaatregelen te bekritiseren, maar het moge wel duidelijk zijn dat dit geen maatregelen zijn die zomaar ingevoerd moeten worden. Ja, deze voorkomen ongewenste gevolgen in de zin van cherry picking, maar kunnen ook andere ongewenste gevolgen met zich meebrengen. Ik denk dan ook dat het belangrijk is om niet blind spoedreparaties in de Wet Vpb 1969 te introduceren, maar dat andere mogelijkheden zoals een grensoverschrijdende fiscale eenheid ook eens goed onderzocht moeten worden. Uiteindelijk zal het een kwestie van tijd zijn voordat de ontstane mazen in de wet als gevolg van de jurisprudentie van het HvJ EU gedicht zijn, maar laten we hopen dat dit op de best mogelijke manier gebeurt.
Noten
-
(1) U kunt de eerste editie van Rechtspraak over dit onderwerp vinden via: https://circulaire.smeetskring.com/artikel/spoedreparaties-in-de-wet-vennootschapsbelasting-1969-noodzakelijk-of-onredelijk
-
(2) Zie HvJ EU 22-02-2018, inzake C-398/16 en C-399/16 Via: http://eur-lex.europa.eu/legal-content/NL/TXT/?qid=1520430065122&uri=CELEX:62016CJ0398
-
(3) In art. 10a van de Wet Vpb 1969 is een zogenaamde renteaftrekbeperking opgenomen. In casu was er sprake van een kapitaalstorting, waardoor renteaftrek op grond van lid 1 sub b van dit artikel geweigerd is.
-
(4) In art. 15 lid 4 sub c Wet Vpb 1969 is vereist dat de belastingplichtigen die een fiscale eenheid willen vormen beiden in Nederland gevestigd moeten zijn. Een Nederlandse en Italiaanse vennootschap kunnen aldus geen fiscale eenheid voor de Nederlandse vennootschapsbelasting vormen. X betoogt dat dit in strijd is met art. 49 VWEU; de vrijheid van vestiging.
-
(5) HR 15/00194, via: https://uitspraken.rechtspraak.nl/inziendocument?id=ECLI:NL:HR:2016:1350
-
(6) Zie https://circulaire.smeetskring.com/artikel/spoedreparaties-in-de-wet-vennootschapsbelasting-1969-noodzakelijk-of-onredelijk voor een gedetailleerde uitleg van de uitspraak van de AG en diens redenering.
-
(7) Zie http://eur-lex.europa.eu/legal-content/NL/TXT/?qid=1520430065122&uri=CELEX:62016CJ0398
-
(8) Kamerstukken, 25-10-2017, Kamerbrief over de Fiscale Eenheid. Te vinden via www.rijksoverheid.nl
-
(9) Gesellschaft mit beschränkter Haftung, de Duitse tegenhanger van de Nederlandse besloten vennootschap.
-
(10) Zie https://circulaire.smeetskring.com/artikel/spoedreparaties-in-de-wet-vennootschapsbelasting-1969-noodzakelijk-of-onredelijk, onder “Potentiële gevolgen en spoedreparaties Wet Vpb
-
(11) Parafrasering van P. Essers tijdens de uitreiking van de Smeetskring Scriptieprijs op de 25e Tilburgse Fiscale Bedrijvendag.
-
(12) Parafrasering van P. Essers tijdens de uitreiking van de Smeetskring Scriptieprijs op de 25e Tilburgse Fiscale Bedrijvendag.
