In de rubriek Rechtspraak nemen wij steeds een interessante fiscale uitspraak onder de loep. In deze editie staan twee uitspraken van de Advocaat-Generaal van het Hof van Justitie van de Europese Unie met betrekking tot het fiscale eenheidsregime centraal. Kernvraag in deze kwesties is in welke mate het fiscale eenheidsregime uit de Wet Vennootschapsbelasting 1969 verenigbaar is met het EU-recht, in het bijzonder met de vrijheid van vestiging. Een interessante kwestie dus, ook voor degenen die nog niet bekend zijn met het vakgebied vennootschapsbelasting.
De fiscale eenheid voor beginners
Voor de meesten onder jullie zal de fiscale eenheid geen nieuw begrip meer zijn. Toch zal ik voor de zekerheid even in vogelvlucht door het begrip fiscale eenheid in de Wet Vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) gaan. Deze regeling is opgenomen in art. 15 tot en met art. 15ba Wet Vpb 1969, het Besluit Fiscale Eenheid 2003 en de Uitvoeringsregeling fiscale eenheid. De hoofdregel is dat een moeder- en dochtermaatschappij een fiscale eenheid kunnen vormen, indien de moedermaatschappij voldoet aan de vereisten van art. 15 lid 1 Wet Vpb 1969: • De moedermaatschappij moet 95% van de aandelen in de dochter hebben • De moedermaatschappij moet 95% van de stemrechten hebben • De moedermaatschappij moet recht hebben op 95% van de winst en het vermogen van de dochter. • Zowel de moeder- als de dochtermaatschappij moeten in Nederland gevestigd zijn Als aan deze voorwaarden wordt voldaan, dan kan een fiscale eenheid gevormd worden. Dit houdt in dat zij als één gemeenschappelijke belastingplichtige wordt aangemerkt, hetgeen aanzienlijke voordelen met zich meebrengt.
Wat is het probleem hiermee, zou je zeggen? Welnu, stel dat moedermaatschappij A een Nederlandse BV is en dochtermaatschappij B een Duitse GmbH is. Aan de hierboven genoemde voorwaarden wordt in dit geval niet cumulatief voldaan: BV B is niet in Nederland gevestigd en dus mag er geen fiscale eenheid tussen A en B worden gevormd, Door veel fiscalisten wordt dit gezien als een beperking van de vrijheid van vestiging uit het EU-recht: een onderneming zou zich overal moeten kunnen vestigen, maar de Nederlandse Wet Vpb 1969 beperkt dit door de voordelen van een fiscale eenheid te onthouden aan buitenlandse ondernemingen. Dit is niet alleen onredelijk, maar ook verboden op grond van art. 49 VWEU (1).
De uitspraken
Nu de fiscale achtergrond duidelijk is, komen we tot de kern van de zaak: de uitspraken van Advocaat-Generaal (hierna: AG) Campos Sanchéz-Bordona. Het betreft hier twee zaken: enerzijds een zaak over het wel of niet in aftrek nemen van een valutaverlies en anderzijds een zaak over renteaftrekbeperking. In beide zaken is tot aan de Hoge Raad geprocedeerd. In de eerste zaak stond ter discussie of een valutaverlies op een deelneming in een ander land in aftrek gebracht kon worden (2). In de tweede zaak was in geding of er sprake kon zijn van een van een rechtshandeling waaraan zakelijke overwegingen ten grondslag liggen, wanneer de Nederlandse vennootschap slechts om fiscale redenen is ingeschakeld (3).
Gezien de complexiteit en veelomvattendheid van beide zaken heeft de Hoge Raad zogenaamde prejudiciële vragen gesteld aan het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ EU) (4). Hiermee is een verzoek tot advies van het HvJ EU gedaan. Recentelijk heeft AG Campos Sanchéz-Bordona van het HvJ EU antwoord gegeven op deze prejudiciële vragen. In de eerste zaak omtrent de valutaverliezen stelt hij dat er geen sprake is van belemmering van de vrijheid van vestiging uit art. 49 VWEU en dat de valutaverliezen daarom terecht niet in aftrek genomen mogen worden. In de zaak omtrent de renteaftrekbeperking van art. 10a Wet Vpb 1969 heeft de AG een andere visie. Zijns inziens maakt de renteaftrekbeperking uit dit wetsartikel namelijk wél inbreuk op het recht van vrijheid van vestiging. Het bestrijden van belastingontduiking is naar zijn idee geen dwingende reden om de vrijheid van vestiging te beperken: het is onredelijk dat niet-Nederlands ingezeten vennootschappen de voordelen van de fiscale eenheid wordt ontzien. Immers is art. 10a Wet Vpb 1969 niet van toepassing voor fiscale eenheden: binnen fiscale eenheid kan vrij met vermogen en leningen geschoven worden. Dit is voor vennootschappen die niet tot de Nederlandse fiscale eenheid behoren onmogelijk, voor hen wordt de renteaftrek beperkt.
Het kernarrest achter de redenering van AG Campos Sanchéz-Bordona is het arrest Groupe Steria, een standaardarrest voor degenen die zich in het vakgebied vennootschapsbelasting hebben verdiept (5). Uit dit arrest komt een toonaangevende rechtsregel voort voor zaken betreffende het fiscale eenheidsregime. Ondanks het feit dat het in overeenstemming met EU-recht is om de fiscale eenheid niet grensoverschrijdend toe te passen, is het wél in strijd met het EU-recht om vennootschappen die niet tot een fiscale eenheid (kunnen) behoren de voordelen van een fiscale eenheid te weigeren. Dit is precies wat de AG in zijn antwoord op de prejudiciële vraag geeft: het is in strijd met de vrijheid van vestiging om niet-Nederlands ingezeten vennootschappen, die aldus buiten het Nederlandse fiscale eenheidsregime vallen, renteaftrek te weigeren.
Potentiële gevolgen en spoedreparaties Wet Vpb
AG Campos Sanchéz-Bordona pleit in zijn antwoord voor de toepassing van het arrest Groupe Steria en onderschrijft daarmee de zogenaamde per-elementbenadering. Indien een fiscaal voordeel uitsluitend voorbehouden is voor de fiscale eenheid, kan een belastingplichtige die hier geen deel van uit maakt zich beroepen op deze per-elementbenadering. Als een hypothetische voeging van de vennootschap in een fiscale eenheid een andere fiscale positie op zou leveren, zou dit betekenen dat er sprake is van discriminatie en schending van art. 49 VWEU. De belastingplichtige vennootschap kan dientengevolge claimen dat het fiscale voordeel hem niet onthouden mag worden.
Omdat dit grote gevolgen kan hebben voor de Nederlandse belastingheffing op het gebied van Vennootschapsbelasting en Dividendbelasting is daarom op 25 oktober 2017 door toenmalig Staatssecretaris van Financiën Eric Wiebes een brief over de fiscale eenheid geschreven aan de voorzitter van de Tweede Kamer, met een aankondiging van spoedmaatregelen binnen het Nederlandse fiscale eenheidsregime (6). Wiebes bestempelt de per-elementbenadering als een uiterst ongewenste vorm van grondslaguitholling, het zogenaamde cherry picking, oftewel: het selectief beroep doen op fiscale voordelen. Om te voorkomen dat de Nederlandse schatkist miljoenen euro’s aan inkomsten zal mislopen, indien het HvJ EU meegaat in de redenering van AG Campos Sanchéz-Bordona, stelt hij een aantal spoedreparatiemaatregelen voor het fiscale eenheidsregime voor. Met terugwerkende kracht tot 25 oktober 2017 dienen diverse wetsartikelen in de Wet Vpb 1969 en Wet op de Dividendbelasting 1965 aangepast te worden, als ware er geen fiscale eenheid (7). Hiermee wordt bewerkstelligd dat de fiscale eenheid geen gevolgen heeft voor de toepassing van deze regelingen. Uitgangspunt wordt dus dat deze regelingen toegepast moeten worden, als waren de vennootschappen binnen de fiscale eenheid zelfstandig belastingplichtig
Inmiddels heeft de huidige Staatssecretaris van Financiën Menno Snel een antwoord gegeven op deze Kamerbrief. Hij bevestigt hierin dat er mogelijk grote budgettaire gevolgen aan de uitspraak van het HvJ EU zitten; mogelijk loopt Nederland tot 400 miljoen euro mis. In zijn reactie wordt nogmaals benadrukt dat niets doen geen reële optie is en dat nu alvast geanticipeerd dient te worden op een negatief oordeel in deze zaak bij het HvJ EU.
Afsluitend woord
In deze editie van Rechtspraak heb ik gepoogd een beter inzicht in het Nederlandse fiscale eenheidsregime en haar recentelijke problematiek te geven. Hoewel het mogelijk voorbarig is om spoedreparatiemaatregelen te introduceren (het Hvj EU heeft immers nog niet geoordeeld over de zaak), is dit een allenzins begrijpelijke actie. Vooralsnog is het afwachten of het Hvj EU de visie van AG Campos Sanchéz-Bordona deelt, maar ik kan wel met zekerheid zeggen dat dit Rechtspraak-artikel niet het laatste zal zijn….Wordt vervolgd!
Noten
- (1) Art. 49 VWEU stelt het volgende: *“[…] zijn beperkingen van de vrijheid van vestiging voor onderdanen van een lidstaat op het grondgebied van een andere lidstaat verboden. Dit verbod heeft eveneens betrekking op beperkingen betreffende de oprichting van agentschappen, filialen of dochterondernemingen door de onderdanen van een lidstaat die op het grondgebied van een lidstaat zijn gevestigd.” *
- (2) HR 15/00878, via https://uitspraken.rechtspraak.nl/inziendocument?id=ECLI:NL:HR:2016:1351
- (3) HR 15/00914, via https://uitspraken.rechtspraak.nl/inziendocument?id=ECLI:NL:HR:2016:1350. Hierop is mede art. 10a lid Wet Vpb 1969, de zogenaamde tegenbewijsregeling, van toepassing
- (4) Zie voor een gedetailleerde uitleg het Publicatieblad van de Europese Unie, 2016/C 371/05, Zaak C-398/16 en 2016/C 371/06, Zaak C-399/16, via http://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=196021&pageIndex=0&doclang=NL&mode=req&dir=&occ=first&part=1&cid=1201307
- (5) HvJ EU C-386/14, ECLI:EU:C:2015:524
- (6) Kamerstuk 25-10-2017 Kamerbrief over de Fiscale Eenheid. Te vinden via www.rijksoverheid.nl
- (7) Deze spoedreparatiemaatregelen hebben betrekking op art. 10a Wet Vpb 1969, art. 13 Wet Vpb 1969, art. 13l lid 9 t/m 13 Wet Vpb 1969, art. 20a Wet Vpb 1969 en art. 11 Wet DB 1965.
